Les avantages fiscaux liés à la
détermination du bénéfice imposable
Section 1. Les
avantages fiscaux liés à l’exploitation
Section 2. Les
dégrèvements fiscaux au titre des réinvestissements exonérés
Sous-section 1. Les
trois types de dégrèvement
§ 2. Les dégrèvements
physiques
Sous-section 2. Les
seuils des réinvestissements financiers et physiques
Sous-section 3.
L’ordonnancement des avantages fiscaux
§ 1. Règle de la
déduction en cascade des dégrèvements fiscaux
§ 2. Ordonnancement
des déductions pour les personnes morales
§ 3. Ordonnancement
des déductions pour les personnes physiques
Les avantages fiscaux ayant une influence sur la détermination du
bénéfice fiscal sont de deux sortes :
- Les abattements sur les bénéfices imposables.
- Les dégrèvements qui se répartissent à leur tour en
deux types : les dégrèvements physiques et les dégrèvements financiers.
Section 1. Les avantages
fiscaux liés à l’exploitation
Les avantages fiscaux liés à l’exploitation sont institués par le code
d’incitations aux investissements et les diverses autres dispositions
d’avantages fiscaux.
L’avantage lié à l’exploitation se traduit par un abattement
total ou partiel sur l’assiette imposable avec ou sans minimum d’impôt.
Exemple : Soit une société industrielle régie par le code
d'incitations aux investissements qui réalise un bénéfice fiscal avant
déduction au titre des avantages fiscaux de 400.000 D. Son chiffre d’affaires
qui s’élève à 5.000.000 D hors taxe comprend 2.000.000 D à l’exportation.
Son résultat imposable est décompté comme suit :
|
Bénéfice
fiscal |
400.000 D |
|
Abattement
export : |
|
|
(400.000
D x 2.000.000 D) /
5.000.000 D = |
- 160.000 D |
|
Bénéfice
imposable = |
240.000 D |
|
Impôt
sur les sociétés 35% |
84.000 D |
Le tableau suivant récapitule les régimes d’avantages liés à
l’exploitation en vigueur :
|
Activités |
Avantages
liés à l’exploitation |
|
Société
d’investissement à capital variable SICAV |
Exonération
totale de l’impôt sur les sociétés. |
|
Exportations
Entreprises
totalement exportatrices Entreprises
partiellement exportatrices Y
compris les revenus et bénéfices provenant des opérations d’exportation de
services et d’exportation de marchandises acquises localement (article 26 de
la loi de finances n° 99-101 du 31/12/1999). |
Déduction
de la totalité des revenus ou bénéfices provenant de l’exportation de
l’assiette de l’impôt pendant 10 ans à partir de la première opération
d’exportation sans minimum d’impôt et abattement de 50% au titre des revenus
ou bénéfices provenant de l’exportation à partir de la 11ème année et pour
une période illimitée avec (selon la doctrine administrative) application du
minimum d’impôt. L'avantage de la déduction totale s'applique pour les
entreprises bénéficiaires des dispositions du CII jusqu'au 31/12/2007 dans le
cas où la période d'exonération totale de dix ans expire avant cette date. |
|
Activités
de soutien Les
investissements de soutien sont ceux réalisés dans les domaines suivants : 1)
L’encadrement de l’enfance, 2)
L’éducation, l’enseignement et la recherche scientifique, 3) La
formation professionnelle, 4) La
production et les industries culturelles, 5)
L’animation des jeunes, 6) Les
établissements sanitaires et hospitaliers (1), |
Déduction
de tous les revenus ou bénéfices provenant de ces activités de l’assiette
soumise à l’impôt avec paiement de l’impôt minimum réduit, soit IS à 10% ou
30% de l’IR. |
|
La
promotion immobilière relative à l’habitat social, à l’aménagement de zones pour les
activités agricoles, de tourisme et d’industrie et à la construction des bâtiments
destinés aux activités industrielles. |
Déduction
de la totalité des revenus ou bénéfices provenant de ces activités de
l’assiette de l’impôt pendant les 10 premières années sans minimum d’impôt. |
|
Activités
agricoles et de pêche Il
s’agit des investissements réalisés dans les activités agricoles et de pêche,
les activités de première transformation, de conditionnement de la production
et des services liés à la production agricole et de la pêche |
Déduction
de 50% des revenus ou bénéfices provenant de ces projets de l’assiette
soumise à l’impôt dans le respect du minimum d’impôt. |
|
Développement
régional (Zones fixées par le code d'incitations aux investissements) Les
industries manufacturières (à l'exception des boulangeries, pâtisseries
industrielles, fabrication des condiments divers, préparation de chicoré,
préparation et torréfaction de café, exploitation de carrières de pierre et
développement et production de films) Les
activités de services suivantes : Services
liés à l’industrie : - montage d’usines industrielles, -
analyse et essais des produits industriels, -
rénovation et reconditionnement des pièces et matériels industriels, -
engineering industriel et études techniques, -
études et expertises, -
qualité, -
organisation de congrès, séminaires, foires et expositions, -
services informatiques. Services
liés à l’équipement : -
bureaux des architectes, -
bureaux d’études et ingénieurs conseils, -
bureaux de contrôle technique. Services
liés à l’agriculture : - les
conseillers agricoles. Services
liés aux télécommunications : -
installation électronique et de télécommunication, -
distribution de courrier, -
services de courrier électronique, -
services vidéo-texte, -
services de diffusion radiophonique et télévisuelle, -
Centres d’appel. Services
liés à l’exportation : -
conseillers d’exportation. Le
tourisme -
Hébergement, -
Animation. L’artisanat |
Déduction
de la totalité des revenus ou bénéfices provenant de ces activités de
l’assiette de l’impôt sur le revenu des personnes physiques ou de l’impôt sur
les sociétés pendant les dix premières années sans minimum d’impôt et
déduction de 50% de ces revenus ou bénéfices durant les dix années suivantes
avec minimum d’impôt. |
|
Les
entreprises de travaux publics et de promotion immobilière qui réalisent dans
les zones
d’encouragement au développement régional des projets d’infrastructure et
d’équipements collectifs dont le coût de réalisation dépasse
500.000 D. |
Déduction
de 50% des bénéfices provenant de ces activités de l’assiette de l’impôt sur
le revenu des personnes physiques ou de l’impôt sur les sociétés dans le
respect du minimum d’impôt. |
|
La
lutte contre la pollution et la protection de l’environnement : - Les
investissements agréés par l’ANPE réalisés par les entreprises dans le but de
lutter contre la pollution résultant de leurs activités. - Les
investissements des entreprises spécialisées dans la collecte, la
transformation et le traitement des déchets et ordures agréés par l’ANPE. |
Déduction
des revenus ou bénéfices provenant de ces activités de l’assiette de l’impôt
avec paiement de l’impôt minimum réduit. |
|
Les
parcs d’activités économiques régies par la loi n° 92-81du 3 août 1992 telle que
modifiée par la loi n° 94-14 du 31 janvier 1994, la loi n° 97-88 du 29
décembre 1997 et la loi n° 2001-76 du 17 juillet 2001 |
Exonération
totale pendant les 10 premières années sans minimum d’impôt et exonération à
hauteur de 50% à partir de la 11ème année pour une période illimitée avec
application du minimum d’impôt. |
|
Sociétés
d’investissement SICAR |
Déduction
totale des plus-values de cession des actions et des parts sociales sans
minimum d’impôt. |
|
SICAF |
Déduction
des plus-values de cession des actions avec paiement de l’impôt minimum prévu
par l’article 12 de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 et à la condition de
bloquer ladite plus-value pendant 5 ans. |
|
Banques
et établissements financiers Organismes
financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non résidents
régis par la loi 85-108 du 6 décembre 1985 |
Exonération
totale au titre des opérations réalisées avec les non résidents |
|
Banques
d’investissement
régies par la loi n° 88-93 du 2 Août 1988 |
Exonération
totale pendant les 5 premières années d’activité avec mise en réserve de 50%
des bénéfices et pour les 15 années suivantes soit : -
Imposition à l’IS au taux de 10% si mise en réserve
de 50% des bénéfices ; -
Exonération totale si mise en réserve de la totalité des bénéfices. |
|
Loyers
et restauration des étudiants Revenus
ou bénéfices provenant de la location d’immeubles destinés à l’hébergement
des étudiants et revenus provenant de la restauration des étudiants
conformément à un cahier des charges |
.
Déduction totale pendant les 10 premières années d’activité sans minimum
d’impôt. |
|
Location
des constructions verticales destinées à l’habitat collectif social ou
économique Revenus
ou bénéfices provenant de la location de constructions verticales destinées à
l’habitat collectif social ou économique dans le cadre de projets réalisés à
cette fin conformément à un cahier des charges approuvé par arrêté du
ministre de tutelle |
Déduction
totale durant les 10 premières années d’activité avec paiement de l’impôt
minimum au taux de 10% pour l’IS et pour un montant
réduit à 30% de l’IR pour les personnes physiques |
|
Courtage
international Article
31 de la loi de finances n° 2000-98 du 25 décembre 2000 |
Déduction
dans la limite de 50% des opérations de courtage international durant les 10
premières années d’activité à partir de l’année au cours de laquelle
intervient la première opération de courtage sans minimum d’impôt |
|
Bureaux
d’encadrement et d’assistance fiscales Article
55 de la loi de finances n° 2000-98 du 25 décembre 2000 |
Déduction
dans la limite de 50% sans minimum d’impôt durant les 3 premières années
d’activité |
|
Sociétés
cotées en bourse Loi n°
99-92 du 17 août 1999 relative à la relance du marché financier. |
Réduction
du taux de l’IS à 20% pour une période de 5 ans à
compter de l’année de l’admission en bourse ou de l’ouverture additionnelle
du capital. |
|
Etablissements
de santé prêtant la totalité de leurs services au profit des non résidents (Loi n° 2001-94 du 7 août 2001). |
Déduction
totale durant les dix premières années sans minimum d'impôt. La déduction est
de 50% pour les années suivantes avec paiement du minimum d'impôt de 10% d'IS calculé sur le bénéfice global compte non tenu de la
déduction ou de 30% de l'impôt sur le revenu calculé sur la base du revenu
global compte non tenu de la déduction. |
|
(1)
Sont considérés comme «établissements sanitaires et hospitaliers» au sens du
point 6 du § III de la liste des activités selon les secteurs annexée au
décret n° 94-492 du 28 février 1994, tel que modifié notamment par le décret
n° 2004-8 du 5 janvier 2004 exclusivement : • les
hôpitaux, • les
cliniques pluridisciplinaires ou polycliniques, • les
cliniques monodisciplinaires. |
|
Les entreprises peuvent procéder au
réinvestissement de leurs bénéfices en exonération fiscale.
Des seuils des réinvestissements sont fixés selon le secteur d’activité dans lequel est
effectué le réinvestissement.
Ce seuil s’applique au bénéfice
fiscal de l’entreprise avant réinvestissement exonéré.
Le recours aux réinvestissements
exonérés entraîne généralement l’obligation de l’impôt minimum de 20% en
matière d’IS et de 60% de l’impôt sur le revenu en
matière d’IRPP.
Néanmoins, le réinvestissement dans
certains secteurs en nombre très réduit est affranchi de la règle du minimum
d’impôt.
Les réinvestissements peuvent
prendre la forme de souscription à de nouvelles parts sociales et actions
émises par les sociétés soumises à l’IS ou de
réinvestissements physiques au sein même de l’entreprise ou de dégrèvements
accordés par décret ou décision du premier ministre pour rachat d'entreprise
(autres dégrèvements).
Les personnes physiques et les sociétés
soumises à l’IS bénéficient de la possibilité de
réinvestissement dans d’autres sociétés aux conditions suivantes :
1) Tenir une comptabilité régulière pour les sociétés
et les personnes physiques relevant des BIC et des BNC.
2) La société émettrice des titres doit bénéficier des
avantages fiscaux.
3) Les actions et parts doivent être nouvelles.
4) Le capital de la société émettrice ne doit pas être
réduit pendant 5 ans sauf s’il s’agit de réduction pour résorber les pertes.
5) Seule la fraction libérée est déductible.
6) Les souscriptions déductibles sont celles libérées
jusqu’à la date de dépôt de déclaration.
Les actions déduites peuvent être
cédées ensuite sans que cette cession n’entraîne déchéance.
Néanmoins,
1. Les apports en nature sont exclus du bénéfice du
réinvestissement exonéré.
2. Selon la doctrine administrative, l’option au
forfait d’assiette pour les BNC prive du droit au réinvestissement exonéré. En
revanche, le forfait agricole ou de revenus fonciers ne prive pas du droit au
dégrèvement financier.
3. Seules les souscriptions dans les sociétés soumises
à l’IS ouvrent droit au
dégrèvement financier.
4. La prime d’émission n’ouvre pas droit au dégrèvement
financier.
5. La libération par compensation avec un compte
courant n’ouvre pas droit, selon la doctrine administrative, à l’avantage.
1. Les réinvestissements physiques
ou dégrèvements physiques au sein même de la société
Les réinvestissements physiques au
sein de la même entreprise sont réservés aux sociétés régies par le code
d’incitations aux investissements et aux personnes physiques qui investissent
dans l’hébergement et la restauration des étudiants et les revenus réinvestis
dans une société ou un établissement à l’étranger ayant pour objet exclusif la
commercialisation de marchandises et de services tunisiens.
Les entreprises individuelles
régies par le code d’incitations aux investissements sont donc exclues de
la possibilité de procéder aux réinvestissements physiques.
Le réinvestissement physique
consiste à déduire le coût d’acquisition d’une immobilisation de l’assiette
imposable.
Aux termes de l’article 7 du code
d’incitations aux investissements, les sociétés peuvent investir tout ou partie
de leurs bénéfices en leur sein sous réserve de remplir les conditions
suivantes :
- l’investissement physique doit
faire l’objet d’une déclaration préalable et être financé par des fonds propres
;
- les bénéfices réinvestis doivent
être inscrits dans un «compte spécial d’investissement» au passif du
bilan et incorporés dans le capital de la société avant l’expiration du délai
de dépôt de la déclaration définitive au titre des bénéfices de l’année au
cours de laquelle la déduction a eu lieu ;
- la déclaration de l’impôt sur les
sociétés doit être accompagnée du programme d’investissement à réaliser ;
- les éléments d’actifs acquis dans
le cadre de l’investissement ne doivent pas être cédés pendant une année au
moins à partir de la date d’entrée effective en production ;
- le capital ne doit pas être réduit
durant les cinq années qui suivent la date de l’incorporation des bénéfices
investis, sauf dans le cas de réduction pour résorption des pertes.
La déduction pour réinvestissement
physique se cumule avec l’amortissement des biens investis.
De ce fait, les réinvestissements
physiques amortissables sont déduits du résultat imposable deux
fois :
- la première fois au moment de leur
acquisition,
- la deuxième fois par le biais de
l’amortissement.
2. Le dégrèvement physique des
dépenses d’investissement justifiées réalisées par un investisseur personne
physique dans le logement et la restauration des étudiants (100% des revenus avec minimum
d’impôt - article 39-III ter du code de l’IRPP et de l’IS).
Sous réserve du minimum d’impôt
institué par l’article 12 bis de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 portant
promulgation du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de
l’impôt sur les sociétés, sont déductibles de l’assiette imposable les revenus
réinvestis dans la réalisation de projets d’hébergement ou de restauration au
profit des étudiants aux conditions suivantes :
1) Le projet doit être réalisé conformément à un cahier
de charges établi par le ministère de tutelle du secteur ;
2) La déduction s’opère sur les revenus réalisés au
titre de l’année au cours de laquelle le projet a été réalisé
partiellement ou totalement et dans la limite des dépenses justifiées
pour sa réalisation ;
3) Le promoteur doit s’engager à réaliser le projet
dans un délai de trois ans à compter de la date de son approbation par
le Ministère de tutelle du secteur et à l’exploitation directe du projet
pendant une période de dix ans ;
4) La présentation par les bénéficiaires de la
déduction, lors du dépôt de la déclaration d’impôt, d’une attestation
d’approbation du projet par le Ministère de tutelle du secteur et de toutes
informations nécessaires sur ce dernier et notamment l’identité du promoteur,
le coût du projet, son schéma de financement et d’un état détaillé sur la
réalisation de l’investissement et de l’engagement cité au point 3°.
Les autres dégrèvements concernent
le dégrèvement au titre du rachat d'entreprise publique et le rachat
d'entreprise en redressement judiciaire.
(1) Acquisition
d'une entreprise publique : Les opérations d'acquisition d'entreprise publique sont éligibles, sur
décision du premier ministre et après avis de la commission d'assainissement et
de restructuration des entreprises à participations publiques, au dégrèvement
fiscal au titre des bénéfices et revenus soumis à l'impôt sur le revenu ou à
l'impôt sur les sociétés sous réserve du respect des dispositions de l'article
7 du code d'incitations aux investissements à l'exception de la condition
relative à la première émission des actions ou parts sociales.
(2) Acquisition d'une entreprise en
redressement judiciaire : Aux termes de l'article 52 de la loi n° 95-34 du 17 avril 1995 relative
au redressement des entreprises en difficultés économiques, la cession de
l'entreprise est considérée comme une opération de réaménagement au sens de
l'article 5 du code d'incitations aux investissements. Elle permet le bénéfice
des avantages dudit code quelle que soit la nature de l'activité de
l'entreprise et ce, par décret pris après avis de la commission supérieure des
investissements instituée par l'article 52 du CII.
Le tableau suivant récapitule les
seuils de revenus pouvant être réinvestis en déduction fiscale en précisant si
le réinvestissement est assorti de la règle du minimum d’impôt.
|
Base légale |
Investissements |
Dégrèvements |
Avec ou sans applic.
du minimum d’impôt |
Oblig. de tenue de comptabilité pour les
BIC et BNC |
||
|
Dégrève-ments financiers |
Dégrè-vements phy. |
|||||
|
P. Phys. |
P. Mo. |
P. Mo. |
||||
|
Article
23 du CII |
INCITATIONS
À L’INVESTISSEMENT |
|
|
|
|
|
|
•
Industrie |
|
|
|
|
|
|
|
-
Activités industrielles dans les zones d’encouragement au développement
régional (à l'exception de certaines activités des industries manufacturières
fixées par l'annexe 1 du décret n° 94-539 du 10 mars 1994 (ajouté par le
décret n° 2002-1363 du 11 juin 2002)) |
100% |
100% |
100% |
Dispense |
Oui |
|
|
Article
12 du CII |
-
Activités industrielles totalement exportatrices |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
Article
7 du CII |
-
Autres activités industrielles |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Tourisme |
|
|
|
|
|
|
Article
23 du CII |
-
Activités touristiques dans les zones d’encouragement au développement
régional (Hébergement et Animation) |
100% |
100% |
100% |
Dispense |
Oui |
|
Article
7 du CII |
-
Autres activités touristiques |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Services |
|
|
|
|
|
|
Article
23 du CII |
-
Certaines activités de services dans les zones d’encouragement au
développement régional |
100% |
100% |
100% |
Dispense |
Oui |
|
Article
12 du CII |
-
Activités de services totalement exportatrices |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
Article
7 du CII |
-
Autres activités de services |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Commerce international |
|
|
|
|
|
|
Loi n°
94-42 du 7 mars 1994 telle que modifiée par les textes subséqu. |
*
Sociétés de commerce international totalement exportatrices |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Agriculture et pêche |
|
|
|
|
|
|
Article
30 du CII |
-
Régions à climat difficile et zones à ressources insuffisamment exploitées |
100% |
100% |
100% |
Dispense
financier applicable physique |
Oui |
|
Article
30 du CII |
-
Autres |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
Article
7 du CII |
•
Travaux publics |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Artisanat |
|
|
|
|
|
|
Article
23 du CII |
*
Zones de développement régional |
100% |
100% |
100% |
Dispense |
Oui |
|
Article
7 du CII |
*
Autres |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
Article
7 du CII |
•
Transport |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
Article
49 du CII |
•
Éducation, Enseignement, |
|
|
|
|
|
|
Recherche
scientifique, Production et Industrie culturelle |
50% |
50% |
50% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Formation professionnelle |
50% |
50% |
50% |
Applicable |
Oui |
|
|
•
Animation pour les jeunes et Encadrement
de l’enfance |
50% |
50% |
50% |
Applicable |
Oui |
|
|
|
•
Etablissements sanitaires et hospitaliers |
|
|
|
|
|
|
Article
5 de la loi n° 2001-94 du 7 août 2001 |
-
Etablissements de santé prêtant la totalité de leurs services au profit des
non-résidents |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
Article
49 du CII |
-
Etablissements sanitaires et hospitaliers (1) |
50% |
50% |
50% |
Applicable |
Oui |
|
Article
7 du CII |
-
Autres activités sanitaires (cabinets médicaux et paramédicaux, laboratoires
médicaux, pharmacie, transport sanitaire, centres de soins, de rééducation et
d'hémodialyse) |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
Article
7 du CII |
•
Promotion immobilière |
35% |
35% |
35% |
Applicable |
Oui |
|
|
Lutte
contre la pollution et protection de l’environnement |
|
|
|
|
|
|
Article
38 du CII |
-
Activités de transformation et traitement des ordures et déchets ménagers |
50% |
50% |
50% |
Applicable |
Oui |
|
|
ÉPARGNE |
|
|
|
|
|
|
Article 39
bis du code de l'IRPP et de l'IS |
-
Comptes épargne investissement (dans la limite de 20.000 D par an) |
100% |
- |
- |
Applicable |
Non |
|
Article
39-VIII du code de l'IRPP et de l'IS |
-
Compte épargne en actions (sans que le montant déductible ne dépasse 20.000 D
par an) |
100% |
- |
- |
Applicable |
Non |
|
|
INFORMATIQUE |
|
|
|
|
|
|
Art.
39-IX, 48-VII sexdecies et septdecies
du code de l’IRPP et de l’IS |
-
Montage des équipements informatiques et services et ingénierie informatique
et services connexes pendant la période s’étalant du 01/01/2000 au 31/12/2004 |
50% |
50% |
50% |
Dispense |
Oui |
|
|
INVESTISSEMENTS
À L’ÉTRANGER |
|
|
|
|
|
|
Articles
39-VI, 48-VII undecies et 48-VII duodecies |
Revenus
réinvestis dans une société ou un établissement à l’étranger ayant pour objet exclusif la
commercialisation de marchandises et de services tunisiens |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
|
SOCIÉTÉS
D’INVESTISSEMENT (SICAR) |
|
|
|
|
|
|
Article
39-IV et article 48-VII ter du code de l'IRPP et de l'IS |
• La SICAR emploie 80% de ses fonds dans les
investissements dans les zones de développement prévues par les articles 23
et 34 du CII ou dans l’acquisition d’actions et de parts sociales des
sociétés réalisant des investissements dans les secteurs de la technologie de
la communication et de l’information et de nouvelles technologies tels que
fixés par décret ou dans le financement de projets nouveaux réalisés dans le
cadre de petites et moyennes entreprises telles que définies par la
législation en vigueur ou le financement des investissements des nouveaux
promoteurs tels que définis par le CII sans que l'emploi des fonds propres
dans les investissements réalisés dans les zones de développement prévues par
les articles 23 et 34 du CII soient inférieurs à 50%, |
100% |
100% |
- |
Dispense |
Oui |
|
|
• La SICAR emploie 30% de ses fonds dans les zones de
développement prévues par les articles 23 et 34 du CII ou dans l’acquisition
d’actions et de parts sociales des sociétés réalisant des investissements
dans les secteurs de la technologie de la communication et de l’information
et de nouvelles technologies tels que fixés par décret ou dans le financement
de projets nouveaux réalisés dans le cadre de petites et moyennes entreprises
telles que définies par la législation en vigueur ou le financement des
investissements des nouveaux promoteurs tels que définis par le CII. |
100% |
100% |
- |
Applicable |
Oui |
|
|
PARTICIPATIONS
ET ENTREPRISES PUBLIQUES |
|
|
|
|
|
|
Article
30 de la loi n° 89-9 du 1er février 1989 |
- Loi
n° 89-9 du 1er février 1989 relative aux participations et entreprises
publiques que ce soit sous la forme d’acquisition d’actions ou d’actif. |
35% |
35% |
N.A. |
Applicable |
Oui |
|
Article
8 bis de la loi n° 92-81 du 3 août 1992 |
PARCS
D’ACTIVITÉS ÉCONOMIQUES |
100% |
100% |
100% |
Applicable |
Oui |
|
Article
39-III ter + Article
48-VII octies du code de l’IRPP et de
l’IS |
LOGEMENT
ET RESTAURATION DES ÉTUDIANTS |
100% |
100% |
Personnes
physi ques uniquement
100% |
Applicable |
Non |
|
Article
52 de la loi n° 95-34 du 17 avril 1995 |
REDRESSEMENT
D’ENTREPRISES EN DIFFICULTES ECONOMIQUES -
Acquisition dans le cadre d’une décision judiciaire de cession de
l’entreprise |
Avantage
accordé par décret allant de 35% (minimum d’impôt quelle que soit l’activité)
à 100% (avec ou sans minimum d’impôt selon le type d’activité et la zone
d’établissement |
||||
|
(1)
Sont considérés comme «établissements sanitaires et hospitaliers» au sens du
point 6 du § III de la liste des activités selon les secteurs annexée au
décret n° 94-492 du 28 février 1994, tel que modifié notamment par le décret
n° 2004-8 du 5 janvier 2004 exclusivement : • les
hôpitaux, • les
cliniques pluridisciplinaires ou polycliniques, • les
cliniques monodisciplinaires. |
||||||
Les avantages fiscaux sont déduits
en cascade (§ 1) lorsqu’ils sont assortis d’un minimum d’impôt, il convient de
déterminer l’assiette du minimum d’impôt avec des modalités différentes selon
qu’il s’agit d’une personne morale (§ 2) ou d’une personne physique (§ 3).
§ 1.
Règle de la déduction en cascade des dégrèvements fiscaux
(1) Principe
Le dégrèvement fiscal est accordé au
titre de chaque opération d’investissement dans les limites :
- du pourcentage de déduction propre
à l’investissement considéré,
- du minimum d’impôt éventuellement
dû.
Ainsi, tous les investissements
ouvrant droit au dégrèvement fiscal, qu’ils soient réalisés dans des
entreprises relevant du même secteur d’activité ou dans différents secteurs
d’activités, sont déduits en cascade dans la limite du bénéfice imposable et du
minimum d’impôt.
Exemple : Soit une société qui réalise un
bénéfice de 200.000 D dont 50% du chiffre d’affaires H. TVA à l’export.
Elle réalise trois investissements
déductibles à hauteur de :
- 40.000 D d’investissements
physiques déductibles à hauteur de 35%.
- 20.000 D d’investissements
financiers déductibles à hauteur de 35%.
- 30.000 D d’investissements
financiers déductibles à hauteur de 50%.
Ces dégrèvements sont assortis du
minimum d’impôt de 20%.
La détermination de l’IS s’établit comme suit :
|
Bénéfice
avant réinvestissements |
200.000 |
|
Abattement
export 50% |
100.000 |
|
Reliquat
: Base du minimum d’impôt |
100.000 |
|
1er
réinvestissement (40.000) |
|
|
100.000
x 35% = 35.000 |
|
|
déduction
plafonnée à |
35.000 |
|
Reliquat |
65.000 |
|
2ème
réinvestissement (20.000) |
|
|
65.000
x 35% = 22.750 |
|
|
Déduction
totale soit |
20.000 |
|
Reliquat |
45.000 |
|
3ème
réinvestissement (30.000) |
|
|
45.000
x 50% = 22.500 |
|
|
Déduction
plafonnée à |
22.500 |
|
Reliquat,
assiette imposable |
22.500 |
|
Calcul
de l’impôt sur les sociétés |
|
|
22.500
x 35% = |
7.875 |
|
Minimum
d’impôt |
|
|
100.000
x 20% = |
20.000 |
|
Conclusion
: L’impôt dû correspond au
minimum d’impôt soit |
20.000 |
Dans cet exemple, la déduction du
3ème réinvestissement est inutile.
(2) Dissociation entre la cascade de
calcul et la cascade d’imputation des dégrèvements fiscaux
La doctrine administrative dissocie
entre la cascade de calcul des seuils déductibles et l’ordonnancement du
résultat fiscal passant obligatoirement par la déduction en priorité des
réinvestissements sans minimum d’impôt afin de dégager le minimum d’impôt suivi
des dégrèvements assortis du minimum d’impôt.
Ainsi, prenons l’exemple d’une
entreprise qui dégage un bénéfice de 122.000 D et qui réalise un dégrèvement
sans minimum (100%) de 40.000 D et un dégrèvement avec minimum (35%) de 42.000
D.
|
La
cascade de calcul |
|
|
Bénéfice |
122.000 D |
|
1er
dégrèvement avec minimum d’impôt
(35%) |
42.000 D |
|
Reliquat
: |
80.000 D |
|
2ème
dégrèvement sans minimum
d’impôt |
40.000 D |
|
Reliquat |
40.000 D |
|
La
cascade d’imputation |
|
|
Bénéfice |
122.000 D |
|
Dégrèvement
sans minimum d’impôt |
40.000 D |
|
Base
du minimum d’impôt |
82.000 D |
|
Dégrèvement
à (35%) |
42.000 D |
|
Bénéfice
fiscal |
40.000 D |
|
IS du
à 35% |
14.000 D |
|
Minimum
d’impôt : 82.000 D x 20% |
16.400 D |
Dans ce cas, l’impôt dû s’élève à
16.400 D
Sans la dissociation entre la
cascade de calcul des seuils du dégrèvement et la cascade des imputations, on
aurait obtenu un IS à payer supérieur selon les calculs suivants :
|
Bénéfice |
122.000 D |
|
Dégrèvement
sans minimum d’impôt |
40.000 D |
|
Reliquat
: Base du minimum d’impôt |
82.000 D |
|
Dégrèvement
à 35% : |
|
|
82.000
D x 35% = 28.700 D |
|
|
Inférieur
à 42.000 D donc plafonné à |
28.700 D |
|
Bénéfice
fiscal |
53.300 D |
|
IS dû |
18.655 D |
La note commune n° 6/99 fournit
l’exemple suivant :
Soit une société exerçant une activité commerciale qui a réalisé au titre de
l’exercice N un bénéfice fiscal de 100.000 D et qui a souscrit et libéré :
- 65.000 D au capital d’une société
industrielle implantée à Kasserine (zone de développement régional).
- 35.000 D au capital d’une société
touristique implantée à Tunis.
Première hypothèse : Si l’on suppose que la société
commence par déduire le réinvestissement donnant lieu à la déduction intégrale,
l’impôt sur les sociétés sera calculé comme suit :
|
-
Résultat fiscal avant réinvestissement : |
100.000 D |
|
-
Déduction au titre de la souscription au capital de la société implantée à
Kasserine |
- 65.000 D |
|
-
Bénéfice imposable = |
35.000 D |
|
-
Déduction du bénéfice réinvesti dans la souscription au capital de la société
touristique |
|
|
-
Limite autorisée : (35.000 x 35% = 12.250 D) |
|
|
- A
déduire |
- 12.250 D |
|
-
Bénéfice imposable = |
22.750 D |
|
- IS
dû : 22.750 D x 35% = |
7.962,5 D |
|
- IS
minimum dû : 35.000 D x 20% = |
7.000 D |
Dès lors que l’impôt calculé sur la
base du bénéfice au taux de 35% est supérieur au minimum d’impôt, c’est le
premier montant soit 7.962,5 D qui sera retenu comme impôt sur les sociétés dû.
Deuxième hypothèse : Supposons que la société ait
commencé par déduire les bénéfices réinvestis au capital de la société
touristique, l’impôt sur les sociétés sera liquidé comme suit :
|
-
Bénéfice fiscal |
100.000 D |
|
-
Déduction au titre de la souscription au capital de la société touristique |
|
|
-
Limite autorisée : (100.000 x 35% = 35.000) |
|
|
- A
déduire |
- 35.000 D |
|
-
Bénéfice imposable = |
65.000 D |
|
-
Déduction au titre de la souscription au capital de la société implantée à
Kasserine |
|
|
-
Limite autorisée et à déduire |
- 65.000 D |
|
-
Bénéfice imposable |
0 |
Dans ce cas, la société intéressée
aura à payer le minimum d’impôt déterminé comme suit :
|
-
Bénéfice fiscal |
100.000 D |
|
- A
déduire bénéfices réinvestis au capital de la société implantée à Kasserine |
- 65.000 D |
|
-
Bénéfice imposable = |
35.000 D |
|
- IS
minimum dû : 35.000 x 20% = |
7.000 D |
On remarque que l’ordre d’imputation
des bénéfices réinvestis adopté au niveau de la première hypothèse aboutit à un
impôt sur les sociétés dû de 7.962,5 D alors que l’ordre d’imputation adopté au
niveau de la deuxième hypothèse aboutit à un IS minimum de 7.000 D et qu’en conséquence, c’est ce
dernier qui sera retenu comme impôt dû par ladite société dans la mesure où
elle aurait déduit les bénéfices réinvestis dans l’ordre suivi au niveau de la
deuxième hypothèse.
§ 2.
Ordonnancement des déductions pour les personnes morales
Le bénéfice des personnes morales
soumises à l’IS est déterminé en déduisant les
bénéfices exonérés sans minimum ainsi que les dégrèvements financiers et
physiques sans minimum d’impôt, le reliquat constitue la base du minimum
d’impôt à 10% et éventuellement à 20% selon le taux du régime général du
minimum d’impôt.
§ 3.
Ordonnancement des déductions pour les personnes physiques
Les déductions sur les revenus sont
calculées et opérées sur le revenu net global imposable.
La base du minimum d’impôt permet de
calculer le minimum d’impôt qui doit être comparé avec l’impôt résultant du
revenu net imposable.
La note commune n° 6/99 fournit
l’exemple suivant :
Soit une personne physique mariée et retraitée qui exploite une école
d’enseignement privé et qui a réalisé au cours de l’année N les revenus nets
suivants :
- 6.000 D au titre de la pension de
retraite et,
- 70.000 D au titre de
l’exploitation de l’école.
L’impôt dû au titre de l’exercice N
sera liquidé comme suit :
Impôt dû sur le revenu global compte
tenu de l’avantage fiscal :
|
Impôt
dû sur le revenu global compte tenu de l’avantage fiscal : |
|
|
-
Revenu global |
76.000 D |
|
-
Déduction du revenu provenant de l’exploitation de l’école |
- 70.000 D |
|
-
Revenu imposable |
= 6.000 D |
|
-
Déduction pour situation de famille |
- 150 D |
|
-
Revenu net imposable |
= 5.850 D |
|
IR dû
: 5.000 D x 10,5% |
525 D |
|
850 D
x 20% |
+ 170 D |
|
Total
de l’impôt dû = |
695 D |
|
L’impôt
minimum : |
|
|
-
revenu global imposable (6.000 D + 70.000 D) = |
76.000 D |
|
-
Déduction pour situation de famille : |
- 150 D |
|
-
Revenu net imposable : |
= 75.850 D |
|
IR dû
: |
|
|
50.000
D x 26,05 % |
13.025,000 D |
|
25.850
D x 35% |
+ 9.047,500 D |
|
Total
de l’impôt dû = |
22.072,500 D |
IR minimum dû
: 22.072,500 D x 30% = 6.621,750 D
Dès lors que l’impôt minimum est
supérieur à l’impôt calculé sur la base du revenu imposable compte tenu de la
déduction au titre de l’avantage fiscal, il y a lieu de retenir l’impôt minimum
soit 6.621,750 D comme impôt dû.
Lorsque l'imposition résulte d'une
déclaration totale ou complémentaire hors délai ou d'un redressement, le
bénéfice ou surplus de bénéfice imposable n'est plus éligible à l'avantage du
dégrèvement financier ou physique qui n'a pas pu être imputé dans les délais
légaux.
À titre de mesure transitoire, les entreprises peuvent rectifier leurs
déclarations non prescrites échues avant le 1er janvier 2004 jusqu'au 30 juin
2004 tout en bénéficiant des reliquats éventuels de dégrèvements non imputés
dans les délais légaux. Néanmoins, les pénalités de retard restent dues.