UNIVERSITÉ DE SFAX

ÉCOLE SUPÉRIEURE DE COMMERCE

Matière : Fiscalité II

Corrigé

Auditoire :  3^ème année Sciences Comptables

Année universitaire 2000/2001

Session principale

Enseignant responsable :

Madame Soulef Achiche Dammak

(Durée 3H)

Question de cours :

1) TVA facturée par erreur

Les personnes physiques ou morales qui mentionnent la TVA sur leurs factures ou tout autre document en tenant lieu se placent en assujettis et sont par conséquent redevables de la TVA et ce, du seul fait de sa facturation.

Toutefois, lorsqu'elles ne sont assujetties qu'en raison de la TVA qu'elles facturent à tort, ces personnes ne sont redevables que de la TVA ayant fait l'objet d'une mention ou d'une facturation.

Par ailleurs, bien que due par celui qui la facture, toute TVA facturée à tort reste non déductible chez le client qui l'a supportée.

2) Éléments exclus de l'assiette taxable :

Trois sortes d'éléments sont exclus de l'assiette taxable : ceux expressément exclus par la loi, les éléments non taxables en raison du fait qu'ils ne constituent pas la contrepartie d'une affaire et les éléments qui constituent une dette personnelle de l'acheteur :

1) Éléments exclus de l'assiette taxable par l'article 6 du code de la TVA :

• Les prélèvements conjoncturels et les taxes de compensation ;

• Les sommes perçues au titre de la consignation et du non retour des emballages consignés ;

• Les subventions d'exploitation destinées généralement à compenser le prix de vente du produit lorsque ce prix est fixé par l'autorité administrative à un prix à la vente inférieur au prix du marché. Bien que s'analysant comme un complément de prix, les subventions d'exploitation ne sont pas passibles de TVA.

Il en est de même des subventions publiques destinées à encourager une action en compensant une partie des dépenses encourues ainsi que les subventions d'équipement ou d'équilibre.

2) Éléments exclus de l'assiette taxable en raison du fait qu'ils ne constituent pas la contrepartie d'une affaire :

• Les frais de protêts, intérêts moratoires conventionnels (clause dite pénale) ou judiciaires et indemnités de résiliation de contrat qui ne constituent pas la contrepartie d'une affaire mais la réparation d'un préjudice à la suite d'une carence du tiers ;

• L'indemnisation de l'assurance.

3) Éléments exclus de l'assiette taxable en raison du fait qu'ils constituent une dette personnelle de l'acheteur :

• Le timbre de quittance de 200 millimes par facture ;

• Les droits d'enregistrement et de timbres à la charge de l'acquéreur.

3) Régime de la TVA sur créances insolvables

La doctrine administrative interdit la reprise de la TVA payée sur une vente qui ne sera jamais encaissée en raison de l'insolvabilité du client.

Cette doctrine qui semble trop sévère fait peser sur l'entreprise une convention implicite de ducroire. Ainsi, d'un simple collecteur de TVA, l'assujetti se transforme en véritable redevable réel qui supporte la TVA à la place de son client défaillant.

Cette doctrine administrative relative à la mise à la charge définitive du collecteur de la TVA due sur les débits lorsque la créance s'avère insolvable est confirmée par une disposition expresse du code de l'IRPP et de l'IS. En effet, aux termes du point 4 de l'article 12 du code de l'IRPP et de l'IS, les charges d'exploitation comprennent : «les provisions pour créances douteuses, y compris les impôts indirects qu'elles ont subis, pour lesquels une action en justice est engagée... et ce, dans la limite de 30% du bénéfice imposable».

4) Reversement total de la TVA initialement déduite

La TVA initialement déduite sur les marchandises et les biens autres que les immobilisations amortissables est reversée dans son intégralité à la survenance de l'un des événements suivants :

• Disparition injustifiée ;

• Changement d'affectation d'un secteur assujetti à un secteur non assujetti ou un emploi n'ouvrant pas droit à déduction;

• Perte ou abandon de la qualité d'assujetti ;

• Cession d'une immobilisation corporelle non amortissable (un bien).

(1) Disparition injustifiée : La disparition est injustifiée à chaque fois que le contribuable n'est pas en mesure d'apporter la preuve de la destination réelle du bien disparu. Par conséquent, ne constituent pas des disparitions injustifiées et n'exigent de ce fait aucun reversement de la TVA initialement déduite les cas dûment prouvés de vol, d'inondation, d'incendie, de détournement ou de destruction volontaire.

La TVA à reverser en cas de disparition injustifiée est assise sur le coût de revient des biens disparus. Elle est exigible au plus tard dans le cadre de la déclaration déposée au titre du mois de janvier de l'année qui suit l'année où est constatée la disparition injustifiée du bien.

(2) Changement d'affectation : Lorsqu'un bien initialement destiné à une opération imposable donnant lieu à déduction est utilisé pour la réalisation exclusive d'autres opérations n'ouvrant pas droit à déduction, il y a un changement d'affectation qui entraîne le reversement de la taxe initialement déduite. Le reversement de TVA doit être effectué au titre du mois au cours duquel le changement d'affectation s'est produit (§ IV - point 2, article 9 du code de la TVA).

(3) Perte ou abandon de la qualité d'assujetti : La perte de la qualité d'assujetti résulte d'un changement de législation qui reclasse un produit précédemment imposable parmi les produits exonérés alors que l'abandon de la qualité d'assujetti résulte de la dénonciation d'une option à l'assujettissement à la TVA dans les délais réglementaires à savoir dans le délai de 3 mois avant l'expiration de la période d'option expirant le 31 décembre de la quatrième année qui suit celle au cours de laquelle l'option a pris effet.

L'abandon de la qualité d'assujetti entraîne (article 2-I-3 § 6 du code de la TVA) :

- Le reversement de la TVA récupérée sur les produits existant en stocks achetés localement ;

- Le paiement de la TVA récupérée sur les produits existant en stocks importés sur une base majorée de 25% ;

- Le reversement des fractions de TVA sur les immobilisations amortissables selon les modalités propres à cette catégorie de biens.

Ces reversements de TVA doivent être effectués au titre du mois au cours duquel l'abandon du statut d'assujetti s'est produit.

La perte de la qualité d'assujetti pour un produit entraîne :

- Le reversement des taxes récupérées sur les stocks existants ;

- Et le reversement des fractions éventuelles de TVA sur les équipements, matériels et bâtiments nouvellement affectées exclusivement à l'activité exonérée.

(4) Cession d'une immobilisation corporelle non amortissable : Si ladite immobilisation (un bien) a donné lieu à déduction de TVA, sa cession entraîne, à notre avis, le reversement de l'intégralité de la TVA initialement déduite.

Exercice 1 :

La TCL du mois de janvier selon le régime général : 14.000.000 x 0,2% = 28.000

La société est déficitaire en 1999 : Dépôt déclaration 25/03/2000.

è Régime spécial : 25% Minimum d’impôt.

Minimum d’impôt en cas de déficit :

0,5% CATTC avec un plafond : 2000 è TCL selon régime spéciale : 2000 x 25% = 500

Minimum TCL : 25.000 x 0,950 = 23.750 > 500 è TCL dû

TCL déjà payée en janvier : 28.000 è Excédent 28.000 – 23.750 = 4.250

peut être restituée sur demande du contribuable.

Pour les mois ultérieurs à partir du mois de mars, la société dépose une déclaration pour ordre.

Exercice 2 :

1) 

a- Le crédit de TVA correspondant à la retenue à la source sur les marchés est restituable à 100%.

Dans le cas où le crédit provient des retenues à la source sur les marchés publics, la restitution est effectuée directement par l'intermédiaire du receveur des finances sur la base de la demande visée par le chef de centre de contrôle des impôts compétent.

Le contrôle des pièces présentées à l'appui de la demande et éventuellement de la comptabilité s'effectuera a posteriori.

La demande de restitution de la TVA remboursable à 100% n'est assortie d'aucune condition de délai ou de durée du crédit.

b- Crédit restituable à 50% après contrôle avec une avance de 15%

Tout crédit de TVA constaté à partir du 1er janvier 1999 qui apparaît sur les déclarations déposées au titre de 6 mois consécutifs est restituable dans la limite de 50% de son montant avec paiement d'une avance de 15% de son montant global sans vérification préalable.

Les 35% restant sont remboursés après un contrôle approfondi de l'ensemble de la situation fiscale de l'assujetti.

Pour la partie restituée sans contrôle, elle est passible, en cas de remise en cause à la suite du contrôle, en plus des pénalités d'usage, d'une majoration de 20% calculée par année ou fraction d'année depuis la date de la restitution (article 15 § II dernier alinéa du code de la TVA) [1].

Le BODI n° 99/24 commente la procédure de restitution comme suit :

A compter du 1er janvier 1999, la restitution de 50% du crédit de TVA est opérée en deux étapes sur la base d'une demande de restitution.

• première étape : paiement d'une avance égale à 15% du montant du crédit sans contrôle approfondi préalable ;

• deuxième étape : paiement du reliquat du crédit après vérification approfondie.

  - Paiement de l'avance

Les services du contrôle fiscal chargés de l'instruction de la demande de restitution s'assurent :

- de la persistance du crédit sur 6 mois consécutifs,

- que les déclarations ayant suivi la dernière restitution, depuis 6 mois au moins, aient fait l'objet des rectifications nécessaires.

Une fois ces conditions formelles remplies, le chef du centre de contrôle des impôts compétent procède au visa de la première copie de la demande de restitution à concurrence de 15% du montant total du crédit. Cette opération doit être suivie immédiatement par une mise à jour du crédit à concurrence du montant de l'avance au niveau des déclarations ultérieures.

 - Restitution du reliquat du crédit de TVA

La vérification approfondie peut soit confirmer, soit infirmer partiellement ou totalement le montant du crédit objet de la demande de restitution qui peut recevoir l'accord de l'assujetti ou son refus.

En cas d'accord, le chef du centre de contrôle des impôts compétent procède au visa de la deuxième copie de la demande. A cette occasion, l'assujetti doit signer des déclarations rectificatives pour tenir compte du crédit de TVA objet du visa.

Cependant, en cas de désaccord, le chef du centre dresse une taxation d'office à l'encontre de l'assujetti.

2- Le montant de l’avance restituée a posteriori 15% x 28.000 = 4.200

35% è 28.000 x 35% = 9.800 à restituer après vérification approfondie

Crédit accepté par l’administration fiscale : 20.000

Dans ce cas, la société AAA a reconnu le montant de crédit accepté par l’administration

Alors : 50% du crédit restituable = 50% x 20.000 = 10.000

L’avance déjà restituée 4.200 < 10.000 è

Il convient de restituer le reliquat : 10.000 – 4.200 = 5.800

Exercice 3 :

1) Le fait générateur  de la TVA

Le fait générateur de la TVA relatif à la vente par les promoteurs immobiliers de terrains lotis ou d’immeubles bâtis est constitué par l’acte qui constate l’opération ou à défaut par le transfert de propriété et ce conformément aux dispositions de l’article 5 paragraphe 2 du code de la TVA.

Il s’ensuit que la TVA est exigible à partir de la date de l’acte de vente des terrains lotis ou des immeubles bâtis ou de celle de la promesse de vente lorsque cette promesse est assimilée à une vente c’est à dire lorsqu’elle répond aux conditions prévues par l’article 580 du code des obligations et des contrats à savoir le consentement des contractants, l’un pour vendre, l’autre pour acheter et l’accord sur la chose, sur le prix et sur les autres clauses du contrat.

Étant précisé que la constatation du fait générateur ne peut être postérieure à la date de la conclusion du contrat de vente.

2) Le régime de la livraison à soi-même  

Les livraisons à soi-même de terrains lotis et d’immeubles bâtis :

Aux termes du paragraphe II-9 de l’article 1er du code de la TVA, les livraisons à soi-même par les assujettis à la TVA d’immobilisations constituent des opérations soumises à la TVA.

Les livraisons à soi-même par les promoteurs immobiliers de terrains lotis et d’immeubles bâtis (autres qu'à usage d'habitation) sont soumises à la TVA.

Les livraisons à soi-même d'immeubles bâtis comprennent :

1/ La livraison des constructions destinées à l'usage du promoteur en tant qu'immobilisation ou à la vente d'immeubles d'habitation non soumises à la TVA lorsque le promoteur agit en entrepreneur (achats de matériaux et réalisation des travaux de construction y compris par le recours aux sous-traitants). Dans ce cas, l'entreprise de construction exercée au sein de l'entreprise de promotion immobilière ouvre droit à déduction au titre des constructions livrées à soi-même taxables et donne lieu à une imposition au titre de la livraison à soi-même taxable au taux de 18%.

2/ La livraison à soi-même d'un immeuble à usage commercial, administratif ou professionnel ouvre droit à déduction partielle ou totale selon la destination de l'immeuble et le prorata de l'entreprise.

Pour les livraisons à soi-même de terrains lotis, le droit à déduction de la TVA facturée à soi-même est fonction de la destination du terrain lotis livré à soi-même et éventuellement du prorata de l'entreprise.

L'assiette taxable d'une livraison à soi-même est constituée par (article 6 § I point 3 du code de la TVA) :

• soit le prix de vente pratiqué pour des biens similaires,

• ou, à défaut de prix de vente pratiqué pour des biens similaires, par le prix de revient déterminé au moment de l'exigibilité de la TVA.

3) Liquidation de la TVA au titre du mois de janvier 2001 

 TVA déductible :

1- TVA sur immeubles à usage commercial : 

100.000 x 18% = 18.000 D

 - TVA sur immeubles à usage d'habitation : 

Elle n'ouvre pas droit à déduction du fait que l'immeuble est exonéré de la TVA

 2- TVA sur achats :

Total TVA déductible : 296,893 D + 18.000 D = 18.296,893 D

TVA collectée :

  Retenues à la source (4 points)

2 - Les deux  exemples du non respect du principe de non discrimination :

- la taxe sur les artistes étrangers ;

- dans le cas de cession d’immeubles par une personne physique non résidente (la retenue à la source libératoire d’IS est égale à 15% du prix de cession).

3 - Sort de l'impôt pris en charge au regard de l'IRPP et de l'IS :

[1] Ces dispositions sont abrogées à compter du 1er janvier 2002 et remplacées par les dispositions de l'article 32 du CDPF).